В МНС подготовили рекомендации по бесшовному переходу индивидуального предпринимателя в юридическое лицо. Рекомендации содержат разъяснения по вопросам, которые курируют налоговые органы:
- учетный номер плательщика;
- права и обязанности ИП, передаточный акт;
- прослеживаемость и маркировка товаров;
- бланки документов с определенной степенью защиты;
- кассовое оборудование;
- объекты недвижимого имущества и аренда земельных участков;
- наемные лица и обязанности налоговых агентов;
- налоговые декларации и исполнение налогового обязательства;
- отдельные вопросы исчисления налогов коммерческой организацией (в зависимости от применяемых режимов).
Рекомендации разработаны в соответствии с Положением о создании индивидуальным предпринимателем коммерческой организации, учреждаемой одним лицом, которое является приложением к Закону РБ № 365-З «Об изменении законов по вопросам предпринимательской деятельности».
УНП
Госрегистрация коммерческой организации является основанием для исключения ИП из Единого государственного регистра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (ЕГР).
Запись об исключении ИП из ЕГР вносится регистрирующим органом в ЕГР датой регистрации коммерческой организации.
Исходя из норм пункта 15 Положения о ЕГР, регистрационный номер, присваиваемый ИП, является неизменным, принадлежит ИП до прекращения им деятельности и после ее прекращения не может быть присвоен повторно.
При постановке на учет в налоговом органе каждому плательщику присваивается учетный номер плательщика. УНП, постановка на учет которого осуществляется при его регистрации, аналогичен регистрационному номеру в ЕГР.
Поэтому при регистрации коммерческой организации в соответствии с Положением № 365-З ей присваивается новый УНП. Одновременно происходит прекращение деятельности ИП и исключение его из ЕГР.
ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ ИП. ПЕРЕДАТОЧНЫЙ АКТ
Права и обязанности ИП, возникшие в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности (включая связанные с исполнением налоговых обязательств, уплатой процентов, пеней, исполнением обязанности по уплате специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин, обязательств перед ФСЗН), в том числе предоставленные на основании решений госорганов в рамках осуществления админпроцедур, а также возникшие из трудовых, гражданско-правовых и иных отношений, переходят к созданной им коммерческой организации с учетом организационно-правовой формы такой организации с даты ее регистрации в полном объеме на тех же условиях, если иное не установлено Законом 365-З.
Права и обязанности ИП переходят к созданной им организации в соответствии с подписываемым ИП передаточным актом, составленным на дату, предшествующую дате регистрации организации.
В передаточном акте также указываются передаваемые ИП создаваемой им коммерческой организации товары (работы, услуги), денежные средства, электронные деньги, имущественные права в связи с переходом к ней прав и обязанностей ИП.
Обязательства ИП, в том числе возникшие из гражданско-правовых договоров, не прекратившиеся на дату регистрации коммерческой организации, переходят к организации независимо от указания на них в передаточном акте.
При этом создание ИП организации не является основанием для неисполнения обязательств, возникших из гражданско-правовых договоров, в том числе кредитных договоров, договоров финансовой аренды (лизинга), страхования, и (или) предъявления к ИП требования о досрочном исполнении таких обязательств.
Пример. Вправе ли контрагент списать кредиторскую и (или) дебиторскую задолженности перед ИП при исключении его из ЕГР в связи с созданием им коммерческой организации?
При исключении ИП из ЕГР в связи с созданием коммерческой организации в порядке, определенном Положением № 365-З, кредиторская и дебиторская задолженности не прекращаются, а переходят от ИП к созданной им организации, соответственно контрагент не получает доходов и не несет расходов. У контрагента отсутствуют основания для включения кредиторской и (или) дебиторской задолженности в состав внереализационных доходов и внереализационных расходов соответственно в силу норм Налогового кодекса.
ИП ведут учет доходов и расходов в соответствии с Инструкцией о порядке ведения учета доходов и расходов, утвержденной постановлением МНС от 30.01.2019 № 5. В Инструкции определены требования к документам, подтверждающим совершение хозопераций, на основании которых в утвержденных (или разработанных ИП) учетных документах (книгах учета) отражается информация о каждой совершаемой им хозоперации.
При подготовке передаточного акта ИП необходимо учитывать информацию, содержащуюся в соответствующих учетных документах (книгах учета), которые вместе с первичными учетными документами и иными документами, связанными с финансово-хозяйственной деятельностью ИП, прилагаются к передаточному акту.
При отсутствии документов, подтверждающих приобретение имущества (основных средств, отдельных предметов в составе оборотных средств), в том числе их стоимость (цену), такое имущество отражается в учете в книгах учета в натуральном выражении без указания первоначальной стоимости. В такой ситуации при оформлении передаточного акта ИП указывает информацию, содержащуюся в книгах учета, то есть информацию о передаваемом имуществе без указания его стоимости.
Коммерческая организация, созданная ИП, обязана обеспечить сохранность книг учета, ПУД и иных документов, связанных с финансово-хозяйственной деятельностью ИП, приложенных к передаточному акту, в течение сроков, установленных законодательством.
Коммерческая организация обязана не позднее 30 календарных дней с даты ее регистрации представить в налоговый орган по месту постановки на учет в электронном виде копию передаточного акта.
ПРОСЛЕЖИВАЕМОСТЬ ТОВАРОВ
Остатки товаров
Коммерческая организация передает в налоговый орган по месту постановки на учет для включения в программный комплекс «Система прослеживаемости товаров» государственной информационной системы «Программно-технический комплекс по автоматизации процесса расчета подлежащих уплате в бюджет налогов, сборов (пошлин) и представлению в налоговые органы налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде» (ПК СПТ) в виде электронного документа сведения об остатках товаров, включенных в перечень товаров, сведения об обороте которых являются предметом информационного взаимодействия с государствами - членами Евразийского экономического союза (ЕАЭС), и (или) перечень товаров, сведения об обороте которых являются предметом прослеживаемости, имевшихся на дату прекращения деятельности ИП, создавшего организацию.
Инвентаризация остатков
При принятии ИП решения о передаче и реализации создаваемой коммерческой организацией остатков товаров необходимо провести их инвентаризацию.
После проведения инвентаризации данные отражаются в передаточном акте, в котором указывается информация об остатках товаров, имеющихся на дату прекращения деятельности ИП, в связи с созданием коммерческой организации.
Для дальнейшего оборота остатков товаров созданной коммерческой организации необходимо:
- получить электронную цифровую подпись в порядке, определенном пунктом 18 Положения № 365 – З;
Справочно. Получить ЭЦП для лиц, осуществляющих приемку товаров и подписание накладных (в случае их отсутствия), возможно в РУП «Национальный центр электронных услуг» (НЦЭУ) (г. Минск, пр. Машерова, 25, пом. 200, тел. (017) 311 30 00 (доб. 707)) либо в иных региональных регистрационных центрах, перечень которых размещен на сайте НЦЭУ. Информация и справочные документы по получению ЭЦП размещены по ссылке.
- в случае подписания сведений должностным лицом, не являющимся руководителем субъекта хозяйствования, ему необходимо предоставить доверенность в ИМНС по месту постановки на учет, подтверждающую право представления таких документов в налоговые органы;
- передать в налоговый орган по месту постановки на учет для включения в ПК СПТ в виде электронного документа до начала операций с остатками товаров, но не позднее одного месяца с даты регистрации коммерческой организации сведения об остатках товаров.
Справочно. Указанные сведения передаются посредством личного кабинета плательщика с использованием функционала «Подать сведения об остатках товаров организаций, созданных в соответствии с Законом от 22.04.2024 № 365-З». При этом количество товаров, указанных в передаваемых сведениях, не может быть больше количества таких товаров, имевшихся у ИП, создавшего организацию, по данным ПК СПТ на дату исключения ИП из ЕГР.
Консультирование по работе в ПК СПТ осуществляет контакт-центр МНС по телефону +375 17 269 19 44. Дополнительно по вопросам техподдержки ПК СПТ можно обратиться в контакт-центр СПТ, направив предварительно заполненную форму обратной связи на электронную почту mns_support@nalog.gov.by.
МАРКИРОВКА ТОВАРОВ
Неиспользованные ИП унифицированные контрольные знаки (УКЗ), сгенерированные коды маркировки (КМ), защищенные материальные носители, защищенные материальные носители с нанесенными средствами идентификации (ЗМН С СИ), знаки защиты (ЗЗ) могут быть переданы созданной им коммерческой организации.
Инвентаризация остатков
Если ИП принял решение об использовании создаваемой им организацией неиспользованных УКЗ, ЗМН, ЗМН с СИ, ЗЗ и (или) общего количества сгенерированных КМ, то необходимо провести инвентаризацию их остатков.
После проведения инвентаризации данные вносятся в передаточный акт, в котором указывается общее количество, серии, номера неиспользованных УКЗ, ЗМН, ЗМН с СИ, ЗЗ и (или) общего количества сгенерированных КМ, передаваемые организации.
Чтобы остатки знаков закрепить за созданной ИП организацией, необходимо не позднее одного месяца с даты регистрации организации, но до начала оборота знаков, зарегистрироваться в государственной системе маркировки ГИС «Электронный знак».
После регистрации нужно передать в ГИС «Электронный знак» дату и номер передаточного акта, а также информацию из передаточного акта об общем количестве, сериях, номерах неиспользованных УКЗ, ЗМН, ЗМН с СИ, ЗЗ и (или) общем количестве неиспользованных сгенерированных КМ.
Справочно. Передача информации в систему маркировки осуществляется посредством кабинета участника или API. На сайте ГИС «Электронный знак» размещены Инструкции пользователей, в которых установлен в том числе алгоритм действий субъектов хозяйствования в системе маркировки по передаче сведений при реорганизации. Функционал «Реорганизация» в данных инструкциях применим также для созданных коммерческих организаций в рамках Положения № 365 – З.
По вопросам работы в системе маркировки (технические вопросы) можно обращаться в техподдержку ГИС «Электронный знак».
БЛАНКИ ДОКУМЕНТОВ С ОПРЕДЕЛЕННОЙ СТЕПЕНЬЮ ЗАЩИТЫ
Остатки неиспользованных ИП бланков документов с определенной степенью защиты можно передать созданной им коммерческой организации на основании передаточного акта.
Инвентаризация остатков
Для передачи остатков неиспользованных бланков ИП сначала нужно провести их инвентаризацию. После проведения инвентаризации данные вносятся в передаточный акт, в котором указываются типы, коды, серии, номера и количество бланков, передаваемые созданной им организации.
Не позднее одного месяца с даты регистрации организации, но до начала использования организацией остатков бланков, созданной организации необходимо передать в налоговый орган по месту постановки на учет уведомление в произвольной форме с указанием типов, кодов, серий, номеров и количества бланков, указанных в передаточном акте.
В течение 3 рабочих дней со дня получения уведомления от созданной организации о намерении использовать остатки неиспользованных бланков, налоговый орган вносит изменения в электронный банк данных бланков документов и документов с определенной степенью защиты и печатной продукции в отношении типов, кодов, серий, номеров и количества бланков, указанных в уведомлении.
Использование переданных ИП созданной организацией остатков бланков допускается только после внесения соответствующих изменений в электронный банк данных бланков документов и документов с определенной степенью защиты и печатной продукции.
В случае возникновения вопросов по представлению в налоговые органы уведомления на перерегистрацию бланков необходимо обращаться в ИМНС по месту постановки на учет организации.
КАССОВОЕ ОБОРУДОВАНИЕ
Коммерческая организация вправе в течение 11 месяцев со дня ее регистрации использовать кассовое оборудование, зарегистрированное в системе контроля кассового оборудования за создавшим ее ИП, при условии заключения договора с РУП «Информационно-издательский центр по налогам и сборам» в течение 2-х месяцев с даты регистрации организации. Публичный договор СККО размещен на сайте Центра.
Также в указанный срок нужно подать заявку в Центр на подключение кассового оборудования к СККО и подписать акт сдачи-приемки оказанных услуг (непосредственно после оказания услуг).
В случае возникновения вопросов по заключению договора или подаче заявки можно обращаться в отделы техподдержки СККО в Минске, областных городах и некоторых районных центрах Беларуси. Контакты можно найти на сайте skko.by.
Обратите внимание, что с 1 июля 2025 года в Беларуси нужно использовать кассовое оборудование, которое соответствует новым требованиям.
НЕДВИЖИМОСТЬ. АРЕНДА ЗЕМЕЛЬНЫХ УЧАСТКОВ
Право собственности на объекты недвижимого имущества (капитальные строения (здания, сооружения), незавершенные законсервированные капитальные строения, изолированные помещения и машино-места, предприятия как имущественные комплексы), зарегистрированные за ИП, при отсутствии ограничений, установленных в соответствии с законодательством о предотвращении легализации доходов, полученных преступным путем, финансирования террористической деятельности и финансирования распространения оружия массового поражения, переходит к созданной им коммерческой организации, а в случае создания унитарного предприятия — к собственнику его имущества.
Право аренды земельных участков, зарегистрированное за ИП, переходит к созданной им коммерческой организации, а договоры аренды земельных участков, заключенные с ИП, продолжают действовать на тех же условиях.
Пример. Вправе ли организация, созданная ИП, применить инвестиционный вычет по зданию производственного назначения, которое принадлежало ИП и было передано им по передаточному акту этой организации?
Организация вправе применить инвестиционный вычет при условии, что не истек двухлетний срок с даты начала начисления амортизации ИП по такому зданию и соблюдаются иные требования Налогового кодекса.
Пп. 2.2 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса организациям предоставлено право применять инвестиционный вычет по зданиям производственного назначения, используемым в предпринимательской деятельности, в размере не более 20% первоначальной стоимости.
В соответствии с частью третьей пп. 2.2 п. 2 ст.170 Налогового кодекса сумма инвестиционного вычета включается в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в течение 2-х лет, начиная с отчетного периода, на который приходится месяц, с которого в соответствии с законодательством начато начисление амортизации ОС, используемых в предпринимательской деятельности, указанных в части второй пп. 2.2 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса.
НАЕМНЫЕ ЛИЦА. ОБЯЗАННОСТИ НАЛОГОВЫХ АГЕНТОВ
В случае принятия решения о создании коммерческой организации ИП не позднее чем за один месяц до даты подачи документов, предусмотренных пунктом 3 Положения № 365-З, обязан предложить работнику работу в этой организации по квалификации, должности служащего (профессии рабочего), определенным в ранее заключенном между работником и ИП трудовом договоре.
При наличии согласия работника трудовые отношения с ним прекращаются в связи с переводом к другому нанимателю — коммерческой организации, созданной ИП. При этом организация обязана принять на работу работника по тем же квалификации, должности служащего (профессии рабочего).
Предоставление сведений о доходах физлиц при создании ИП коммерческой организации
Порядок и сроки представления налоговыми агентами, в том числе ИП, сведений о доходах физлиц определены пунктом 7 приложения к Положению о представлении сведений о доходах физических лиц, утвержденному постановлением Совета Министров от 07.04.2021 № 201.
В пункте 7 приложения № 201 установлен срок представления сведений о доходах при прекращении ИП деятельности.
При прекращении деятельности ИП - налоговый агент обязан представить сведения о доходах не позднее чем за 10 рабочих дней до дня представления в регистрирующий орган уведомления о завершении процесса прекращения деятельности.
В Положении № 365-З закреплен отдельный порядок перехода от деятельности ИП к деятельности в качестве коммерческой организации, который не соответствует общепринятому порядку прекращения деятельности ИП, т.е. запись об исключении ИП из ЕГР вносится в регистр датой госрегистрации коммерческой организации.
Учитывая изложенное, в силу норм Положения № 365-З и отсутствии соответствующих норм в приложении № 201, коммерческая организация, созданная ИП, к которой переходят в полном объеме обязанности ИП - налогового агента, обязана в сроки, установленные пунктом 7 приложения № 201, представить сведения о доходах физлиц, включая сведения за период, относящийся к деятельности ИП.
ИП, являющимся налоговыми агентами по подоходному налогу с доходов, выплаченных работающим у них физлицам, необходимо учитывать следующее.
Сроки исполнения обязанности налогового агента по удержанию и перечислению сумм подоходного налога с физлиц должны соответствовать требованиям статьи 216 Налогового кодекса.
ИП обязан представить не позднее дня, предшествующего дню регистрации коммерческой организации, налоговые декларации налогового агента по подоходному налогу за истекший отчетный период и (или) за период с начала текущего по дату представления декларации.
Пример 1. В случае создания ИП коммерческой организации:
1.1. 15 апреля 2025 г. — налоговые декларации налогового агента по подоходному налогу представляются им за 1 квартал 2025 г. (за период с 1 января по 31 марта) и за 2 квартал 2025 г. (за период с 1 апреля по дату представления декларации) не позднее 14 апреля 2025 г.;
1.2. 15 мая 2025 г. — налоговая декларация налогового агента по подоходному налогу представляется им за 2 квартал 2025 г. (за период с 1 апреля по дату представления декларации) не позднее 14 мая 2025 г.
НАЛОГОВЫЕ ДЕКЛАРАЦИИ. ИСПОЛНЕНИЕ НАЛОГОВОГО ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
ИП обязан не позднее даты, предшествующей дате госрегистрации коммерческой организации, представить налоговые декларации (расчеты) по налогам, плательщиком которых он является.
Декларации представляются за истекший налоговый период и (или) за период с начала текущего налогового периода по день ее представления: на титульном листе деклараций в строке «В связи с созданием индивидуальным предпринимателем коммерческой организации, учреждаемой одним лицом» проставляется знак «X».
Налоговое обязательство исполняется коммерческой организацией не позднее 22-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором организация зарегистрирована в ЕГР.
ИП – плательщики подоходного налога с физлиц представляют декларацию по подоходному налогу с физических лиц индивидуального предпринимателя за истекший налоговый период и (или) за период с начала текущего налогового периода по день ее представления.
Пример 1. В случае создания ИП коммерческой организации:
1.1. 15 апреля 2025 г. — налоговые декларации представляются за 1 квартал 2025 г. (за период с 1 января по 31 марта) и за 2 квартал 2025 г. (за период с 1 апреля по дату представления декларации, не позднее 14 апреля) с указанием сроков уплаты – не позднее 22 июля 2025 г.;
1.2. 15 мая 2025 г. — налоговая декларация представляется за 2 квартал 2025 г. (за период с 1 апреля по дату представления декларации, не позднее 14 мая) с указанием срока уплаты – не позднее 22 июля 2025 г.
При представлении налоговой декларации (расчета) ИП вправе воспользоваться налоговыми вычетами, определенными в статьях 210 и 211 Налогового кодекса (социальный налоговый вычет и имущественный налоговый вычет), при соблюдении условий их применения.
ИП-плательщики единого налога с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц налоговые декларации (расчеты) по единому налогу представляют с учетом следующих особенностей.
Например, ИП создана коммерческая организация и он исключен из ЕГР 15 мая 2025 г.
При этом 1 апреля 2025 г. ИП представлена налоговая декларация по единому налогу за 2 квартал 2025 г., исчислен к уплате налог по срокам: 1 апреля, 2 мая и 2 июня 2025 г.
В рассматриваемой ситуации ИП необходимо не позднее 14 мая 2025 г. представить налоговую декларацию по единому налогу с изменениями и дополнениями, указав в ней период осуществления (неосуществления) деятельности в первом (30 дней), втором (14 дней) и третьем (деятельность не осуществляется) месяцах 2 квартала. При превышении валовой выручки над сорокакратной суммой единого налога за 1 квартал 2025 года и (или) 2 квартал 2025 года — исчислить доплату единого налога.
Таким образом, налоговое обязательство за апрель по сроку уплаты 1 апреля 2025 г. не пересчитывается, за май и за июнь — пересчитывается путем определения в порядке, установленном пунктом 2 статьи 344 Налогового кодекса, суммы единого налога, подлежащей зачету или возврату. При наличии суммы к доплате единого налога за 1 квартал 2025 г. и (или) 2 квартал 2025 г. указывается срок — не позднее 22 июля 2025 г.
Учитывая изложенное, ИП до даты регистрации коммерческой организации, обязан представить налоговые декларации (расчеты) по налогам, плательщиком которых он является, при этом исполнение налоговых обязательств будет осуществляться созданной коммерческой организацией (правопреемником) не позднее 22-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором эта коммерческая организация зарегистрирована в ЕГР.
Доходы от деятельности ИП - плательщика подоходного налога, которые на момент создания ИП коммерческой организации в адрес ИП не поступили и налоговую базу по подоходному налогу не сформировали, будут облагаться по мере их поступления у этой коммерческой организации (правопреемника) с учетом применяемого организацией налогового режима, а в случае, если такие доходы не поступят, то при определении налоговой базы налога на прибыль (единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции) данные доходы учитываются организацией (правопреемником) на последнее число календарного года, в котором имел место переход прав и обязанностей ИП к организации.
Уточненные декларации
При обнаружении в налоговой декларации неполноты сведений или ошибок плательщик обязан внести изменения и (или) дополнения в декларацию и представить ее по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения и (или) дополнения.
При возникновении обстоятельств, с которыми связано представление уточненной декларации за период деятельности ИП, исключенного из ЕГР, такая декларация представляется созданной ИП коммерческой организацией в порядке, установленном пунктом 6 статьи 40 Налогового кодекса. При этом декларация должна быть удостоверена ключом электронной цифровой подписи законного или уполномоченного представителя коммерческой организации.
ОТДЕЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГОВ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ (В ЗАВИСИМОСТИ ОТ ПРИМЕНЯЕМЫХ РЕЖИМОВ)
Налог при упрощенной системе налогообложения
Коммерческая организация, созданная индивидуальным предпринимателем в соответствии с Положением № 365, вправе применять УСН в порядке и на условиях, определенных главой 32 Налогового кодекса.
Пример. ИП создано частное унитарное предприятие (ЧУП) в порядке, определенном Положением № 365-З, дата государственной регистрации ЧУП – 16.10.2024.
ИП до создания ЧУП осуществлял деятельность по сдаче в аренду нежилых помещений, принадлежащих ему на праве собственности как физлицу. Т.е., по состоянию на день, непосредственно предшествовавший дате регистрации ЧУП, сдаваемые в аренду нежилые помещения не являлись зарегистрированными на праве собственности за ИП.
На основании акта приема-передачи от 16.10.2024 нежилые помещения переданы физлицом (собственником этих помещений, являющимся учредителем ЧУП) в хозяйственное ведение ЧУП.
Для оформления права хозяйственного ведения ЧУП на полученные нежилые помещения были поданы документы в организацию по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним. Право хозяйственного ведения зарегистрировано за ЧУП 31.10.2024.
16.10.2024 от имени ЧУП с арендаторами заключены дополнительные соглашения к договорам аренды (ранее заключенным как индивидуальным предпринимателем) об изменении наименования арендодателя (с индивидуального предпринимателя на ЧУП) и его реквизитов.
22.10.2024 в налоговый орган по месту постановки на учет ЧУП направлено уведомление о переходе на УСН с даты его госрегистрации.
В рассматриваемой ситуации ЧУП вправе применять УСН с даты его регистрации, т.е. с 16.10.2024., по следующим основаниям.
Согласно части первой пункта 10 Положения № 365 права и обязанности ИП, возникшие в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности, в том числе предоставленные на основании решений госорганов в рамках осуществления админпроцедур, а также возникшие из трудовых, гражданско-правовых и иных отношений, переходят к созданной им коммерческой организации с учетом организационно-правовой формы такой организации с даты ее госрегистрации в полном объеме на тех же условиях, если иное не установлено статьей 16 Закона № 365-З.
К указанной в Положении № 365 категории организаций, учреждаемых одним лицом, в том числе относится унитарное предприятие, учреждение которого не предполагает участия нескольких лиц.
В соответствии со статьей 113 Гражданского кодекса унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество.
Имущество частного унитарного предприятия принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения.
Принимая во внимание специфику организационно-правовой формы созданной ИП организации в виде ЧУП, предусмотренный Положением № 365 переход прав ИП к ЧУП означает, что объекты недвижимого имущества, зарегистрированные до государственной регистрации ЧУП за создавшим его ИП, находятся у ЧУП на праве хозяйственного ведения в соответствии с частью первой пункта 10 Положения.
В этой связи, в случае сдачи ЧУП с даты его государственной регистрации указанных объектов в аренду (иное возмездное пользование) и перехода его на УСН с этой даты в соответствии с пунктом 3 статьи 327 Налогового кодекса, ограничение в применении УСН, установленное подпунктом 2.1.5 пункта 2 статьи 324 Налогового кодекса, на такое ЧУП не распространяется.
Пример. Вправе ли коммерческая организация, созданная ИП в порядке, определенном Положением № 365-З, при уплате налога при УСН зачесть сумму подоходного налога с физических лиц, удержанную на территории Российской Федерации при выплате ИП дохода от осуществления предпринимательской деятельности?
Не вправе по следующим основаниям:
В соответствии с пунктом 2 статьи 2 Соглашения между Правительством РБ и Правительством РФ об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество применительно к РБ Соглашение распространяется исключительно на установленный перечень существующих налогов, в который не входит налог при УСН. В связи с чем, нормы статьи 20 Соглашения не распространяются на налог при УСН.
В свою очередь УСН является особым режимом налогообложения, устанавливающим специальный порядок его исчисления и уплаты, который определяется главой 32 Налогового кодекса.
Нормами главы 32 Налогового кодекса не предусмотрен зачет сумм налогов, удержанных у плательщика в иностранных государствах в соответствии с законодательством этих государств, при уплате налога при УСН.
Безвозмездное получение коммерческой организацией денежных средств при переходе к ней прав и обязанностей ИП в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З, независимо от положений подпункта 2.1.6 пункта 2 статьи 324 Налогового кодекса, не лишает эту коммерческую организацию права применения УСН (пункт 15 Положения № 365-З).
Коммерческая организация для целей исчисления налога при УСН в валовую выручку не включает:
– полученные суммы оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав (внереализационного дохода), относящиеся к деятельности ИП, права и обязанности которого перешли к ней в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З, если в связи с реализацией этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (возникновением этого внереализационного дохода) ИП произведена уплата налога <*> или его налоговое обязательство исполнено (подлежит исполнению) коммерческой организацией в соответствии с частью второй пункта 22 Положения № 365-З;
– суммы, полученные в качестве возврата денежных средств, перечисленных (предоставленных) ИП до перехода его прав и обязанностей к этой коммерческой организации в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З, обусловленного, в частности:
- неисполнением (исполнением не в полном объеме) обязательств;
- возвратом товаров (отказом от работ, услуг);
- исполнением обязательств, в обеспечение которых в качестве залога были перечислены возвращаемые денежные средства;
- ошибочным перечислением денежных средств, в том числе в результате технической ошибки банка (часть первая подпункта 23.1 пункта 23 Положения № 365-З).
Получение сумм, указанных в части первой подпункта 23.1 пункта 23 Положения № 365-З, не лишает коммерческую организацию права применения УСН независимо от положений подпункта 2.1.6 пункта 2 статьи 324 Налогового кодекса (часть вторая подпункта 23.1 пункта 23 Положения № 365-З).
--------------------------------
<*> Для целей применения пунктов 23 и 24 Положения № 365-З под налогом понимаются налог при УСН, единый налог с ИП и иных физлиц или подоходный налог с физлиц.
Коммерческая организация для целей исчисления налога при УСН выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, оплаченных (полностью либо частично) в период до перехода прав и обязанностей ИП к этой коммерческой организации в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З и не отгруженных (не выполненных, не оказанных), не переданных им в указанный период, при определении налоговой базы отражает:
✔️ на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, определяемую в порядке, установленном для целей исчисления этого налога, – в случае, если такая дата приходится на календарный год, в котором имел место переход прав и обязанностей ИП к коммерческой организации в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З;
✔️ на последнее число указанного календарного года – в иных случаях, если оплаченная сумма ранее не была возвращена (часть первая подпункта 23.2 пункта 23 Положения № 365-З).
Положения части первой подпункта 23.2 пункта 23 Положения № 365-З распространяются также на операции по сдаче в аренду (передаче в финансовую аренду (лизинг)) имущества, сдаче внаем жилых помещений.
Налог на прибыль. Единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции
Коммерческая организация, созданная ИП в соответствии с Положением № 365, вправе применять единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции в порядке и на условиях, определенных главой 34 Налогового кодекса.
Коммерческая организация для целей исчисления единого налога для производителей сельхозпродукции (для целей исчисления налога на прибыль – в случае применения ею общего порядка налогообложения) учитывает при определении налоговой базы поступившие суммы оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав (внереализационного дохода), относящиеся к деятельности ИП, права и обязанности которого перешли к ней в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З, если в связи с реализацией этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (возникновением этого внереализационного дохода) им не производилась уплата налога или его налоговое обязательство не подлежит (не подлежало) исполнению коммерческой организацией в соответствии с частью второй пункта 22 Положения № 365-З:
– по мере поступления оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав (фактического получения внереализационного дохода) – в случае поступления оплаты (получения внереализационного дохода) в течение календарного года, в котором имел место переход прав и обязанностей ИП к этой коммерческой организации в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З;
– на последнее число указанного календарного года – в иных случаях (часть первая пункта 24 Положения № 365-З).
Коммерческая организация для целей исчисления налога на прибыль принимает затраты, учитываемые при налогообложении, удовлетворяющие положениям статей 169 - 171 Налогового кодекса, понесенные ИП, права и обязанности которого перешли к ней в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З, до даты исключения его из ЕГР, но относящиеся к выручке от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учтенной такой коммерческой организацией в период применения ею общего порядка налогообложения (часть вторая пункта 24 Положения № 365-З).
Товары (работы, услуги), денежные средства, имущественные права, иные активы, безвозмездно полученные коммерческой организацией при переходе к ней прав и обязанностей ИП в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З, не включаются в состав внереализационных доходов (пункт 15 Положения № 365-З).
Пример. ИП в 2024 году отгружены товары покупателю, оплата за которые не поступила ИП на дату создания им коммерческой организации в порядке, определенном Положением № 365-З (ИП в январе 2025 года создана коммерческая организация и ИП исключен из ЕГР).
Коммерческая организация применяет общий порядок налогообложения. Денежные средства за товары, отгруженные ИП в 2024 году, поступили в феврале 2025 года на счет в банке, который ранее был открыт ИП.
В рассматриваемой ситуации, независимо от поступления денежных средств в феврале 2025 года на счет в банке ИП (в силу норм пункта 24 Положения № 365-З) коммерческая организация обязана для целей исчисления налога на прибыль отразить выручку в 1 квартале 2025 года.
Пример. Вправе ли коммерческая организация, созданная ИП в порядке, определенном Положением № 365-З, и применяющая общий порядок налогообложения, включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, покупную стоимость товаров реализованных такой организацией, но приобретенных и оплаченных ИП до создания коммерческой организации?
В рассматриваемой ситуации, в силу норм пункта 24 Положения № 365-З коммерческая организация вправе при исчислении налога на прибыль учесть покупную стоимость товаров, приобретенных ИП до создания им коммерческой организации, переданных впоследствии на основании передаточного акта этой организации и реализованных этой организацией.
Пример. Товары реализованы ИП до создания им коммерческой организации. Выручка за реализованные товары поступила ИП, и включена им в налоговую базу подоходного налога с физических лиц. При определении налоговой базы подоходного налога с физлиц ИП не учел стоимость реализованных товаров, поскольку они не были им оплачены до даты создания коммерческой организации. Задолженность перед поставщиком товаров была погашена созданной ИП коммерческой организацией. Вправе ли в рассматриваемой ситуации коммерческая организация, созданная ИП в порядке, определенном Положением № 365-З, и применяющая общий порядок налогообложения, включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, стоимость товаров, оплаченных этой организацией?
В рассматриваемой ситуации, в силу норм пункта 24 Положения № 365-З коммерческая организация не вправе учесть при налогообложении прибыли стоимость товаров, выручка от реализации которых не учитывалась при исчислении этой организацией налога на прибыль. При этом отсутствуют правовые основания для представления налоговой декларации (расчета) по подоходному налогу с физлиц с внесенными изменениями и дополнениями по деятельности ИП.
Пример. Вправе ли коммерческая организация, созданная ИП, определенном Положением № 365-З, не включать в состав внереализационных доходов имущество, право собственности на которое оформлено на физическое лицо, если такое имущество было вовлечено в хозяйственный оборот ИП и передано созданной ИП коммерческой организации?
В рассматриваемой ситуации, при получении коммерческой организацией имущества, принадлежащего физическому лицу, а не ИП, создавшему эту коммерческую организацию в порядке, определенном Положением № 365-З, следует руководствоваться общими положениями статьи 174 Налогового кодекса, в частности подпунктом 3.7 пункта 3, подпунктом 4.8.4 пункта 4.
Так, если передача имущества происходит в пределах одного собственника, внереализационные доходы на основании подпункта 4.8.4 пункта 4 статьи НК, не возникают. В иных случаях стоимость имущества формирует у коммерческой организации внереализационные доходы на основании подпункта 3.7 пункта 3 статьи 174 НК.
Пример. Вправе ли коммерческая организация, созданная ИП в порядке, определенном Положением № 365-З, при уплате налога на прибыль зачесть сумму подоходного налога с физических лиц, удержанную на территории Российской Федерации при выплате ИП дохода, от осуществления предпринимательской деятельности?
В рассматриваемой ситуации коммерческая организация не вправе при уплате налога на прибыль зачесть сумму подоходного налога с физических лиц, удержанную на территории Российской Федерации, при выплате ИП дохода, поскольку главой 16 Налогового кодекса не предусмотрена такая возможность.
Налог на добавленную стоимость
Коммерческая организация для целей исчисления налога на добавленную стоимость:
✔️при определении оборотов по реализации в налоговую базу не включает полученные суммы оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав, относящиеся к деятельности ИП, права и обязанности которого перешли к ней в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З, если выполняется одно из следующих условий:
- обороты по их реализации были определены ИП в налоговой декларации (расчете) по НДС;
- при их реализации ИП не являлся плательщиком НДС (подпункт 25.1 пункта 25 Положения № 365-З);
- при определении оборотов по реализации в соответствии с пунктом 1 статьи 114 Налогового кодекса в налоговую базу включает сумму оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав, произведенной ею после их приобретения на территории Республики Беларусь ИП, права и обязанности которого перешли к ней в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З, у иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РБ через постоянное представительство и не состоящих в связи с этим на учете в налоговых органах РБ, и (или) иностранных ИП, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь в качестве ИП (подпункт 25.2 пункта 25 Положения № 365-З).
Положения подпункта 25.2 пункта 25 Положения № 365-З подлежат применению также коммерческой организацией, применяющей особый режим налогообложения без уплаты НДС (часть вторая подпункта 25.2 пункта 25 Положения № 365-З).
Коммерческая организация для целей подтверждения обоснованности применения ставки НДС в размере ноль (0) процентов в отношении указанных в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса товаров (работ, услуг), которые были отгружены (выполнены, оказаны) ИП, являвшимся плательщиком НДС до 1 января 2024 г. с оборотов по их реализации, и по которым на момент перехода к коммерческой организации прав и обязанностей в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З не применена ставка НДС в размере ноль (0) процентов, представляет в налоговый орган по месту постановки на учет документы, в том числе содержащие фамилию, собственное имя, отчество (если таковое имеется), учетный номер плательщика ИП, права и обязанности которого перешли к этой коммерческой организации в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З, подтверждающие обоснованность применения ставки НДС в размере ноль (0) процентов по таким оборотам по реализации (часть первая пункта 26 Положения № 365-З).
Отражение в налоговой декларации (расчете) по НДС оборотов по реализации товаров (экспортируемых работ по производству товаров из давальческого сырья), указанных в части первой пункта 26 Положения № 365-З, производится коммерческой организацией в порядке, установленном подпунктами 5.1 - 5.4 пункта 5 статьи 123 Налогового кодекса, применительно к сроку, установленному налоговым законодательством для подтверждения фактического вывоза товаров за пределы Республики Беларусь (часть вторая пункта 26 Положения № 365-З).
Коммерческая организация для целей исчисления НДС в порядке, установленном пунктом 4 статьи 129 Налогового кодекса, вносит в налоговую декларацию (расчет) по НДС изменения в части корректировки оборотов по реализации, установленной пунктом 1 статьи 129 Налогового кодекса, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, возврат которых (отказ от которых) или уменьшение стоимости которых произведены в адрес этой коммерческой организации, если обороты по их реализации учитывались при определении налоговой базы ИП, права и обязанности которого перешли к такой коммерческой организации в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З (пункт 27 Положения № 365-З).
Признаваемые налоговыми вычетами в соответствии с законодательством в 2024 году суммы НДС, предъявленные (уплаченные) при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым получены и подписаны электронные счета-фактуры электронной цифровой подписью ИП, являвшегося плательщиком НДС до 1 января 2024 г., и не принятые к вычету этим ИП до перехода его прав и обязанностей в 2024 году в соответствии с пунктом 10 Положения № 365-З к коммерческой организации, подлежали передаче такой коммерческой организации в 2024 году в соответствии с передаточным актом и на основании электронного счета-фактуры, созданного и выставленного ИП не позднее даты госрегистрации коммерческой организации (пункт 28 Положения № 365-З).
Пример 1. В декабре 2023 года ИП отгружен продавцом – резидентом Республики Беларусь товар, в товаросопроводительных документах – ТТН-1 выделен налог на добавленную стоимость. Выручка от реализации этого товара поступила ИП в 2023 году.
Продавцом 10 января 2024 года выставлен электронный счет-фактура в адрес ИП с датой совершения операции, приходящейся на декабрь 2023 года. Товар оплачен ИП в феврале 2024 года. ЭСЧФ, выставленный продавцом 10 января 2024 года, подписан ИП в феврале 2024 года (т.е. после оплаты товара).
В 2023 году ИП являлся плательщиком НДС по оборотам по реализации им товаров, момент фактической реализации определял методом «по оплате» (пункт 1 статьи 140 Налогового кодекса в редакции, действовавшей до 01.01.2024). Вычету у такого предпринимателя подлежали суммы НДС, фактически уплаченные им при приобретении товаров на территории РБ.
В изложенной ситуации суммы НДС, предъявленные ИП в декабре 2023 года, но оплаченные в феврале 2024 года, признавались налоговыми вычетами в 2024 году (пункт 13 статьи 4 Закона от 27.12.2023 № 327-З «Об изменении законов по вопросам налогообложения»).
В случае создания ИП коммерческой организации в 2024 году в порядке, определенном Положением № 365-З, суммы НДС, признаваемые налоговыми вычетами в 2024 году, подлежали передаче организации в 2024 году по передаточному акту на основании ЭСЧФ.
Пример 2. В январе 2025 года ИП ввезен товар с территории государств-членов ЕАЭС. Сумма налога на добавленную стоимость при ввозе товара на территорию Республики Беларусь уплачена в бюджет ИП за январь 2025 года (установленный срок уплаты 20.02.2025).
ИП по передаточному акту передал коммерческой организации, созданной им в порядке, определенном Положением № 365-З, товар по стоимости, увеличенной на сумму исчисленного и уплаченного «ввозного» НДС.
Подлежит ли исчислению НДС с оборотов по реализации коммерческой организацией товаров, по которым ИП до создания организации уплачен НДС при ввозе этих товаров?
В рассматриваемой ситуации у коммерческой организации, применяющей общий порядок налогообложения, реализация товаров, ввезенных ИП до создания организации и переданных ей ИП по передаточному акту, признается объектом налогообложения НДС и подлежит включению в налоговую базу по НДС в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 115 Налогового кодекса.
С 1 января 2024 г. ИП не признаются плательщиками НДС по оборотам при реализации ими товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ.
Учитывая положения пункта 14 статьи 132 Налогового кодекса суммы НДС, уплаченные ИП при ввозе товаров, осуществленном с 01.01.2024, относятся на увеличение стоимости ввезенных товаров.
Таким образом, ИП по передаточному акту передает коммерческой организации, созданной им в порядке, определенном Положением № 365-З, товар по стоимости, увеличенной на сумму «ввозного» НДС.
При этом следует учитывать, что для коммерческой организации самостоятельного выделения для вычета суммы НДС из стоимости товаров, полученных по передаточному акту от ИП, Положением № 365-З не предусмотрено.
Пунктом 1 статьи 130 Налогового кодекса определено, что при реализации товаров по свободным отпускным ценам плательщик НДС в цене товаров обязан предъявить покупателю этих товаров соответствующую сумму НДС.
Соответствующие сумма и ставка НДС в ЭСЧФ и ПУД выделяются отдельной строкой (пункт 3 статьи 130 Налогового кодекса).
Данные Рекомендации МНС могут применяться только в той части, в какой они на момент применения не противоречат законодательству.
АЛГОРИТМ ДЕЙСТВИЙ при переходе ИП в коммерческую организацию
В Минэкономики подготовили примерный алгоритм действий для ИП при создании им коммерческой организации в порядке, определенном Положением № 365, включая действия, содержащиеся в рекомендациях МНС.
